La Loi programme du 25 décembre 2016 et les véhicules mis à disposition: quel embrouillamini !

20 janvier 2017

La loi programme du 25 décembre 2016 a notamment pour but de taxer plus lourdement les sociétés et personnes morales qui mettent à disposition des véhicules à titre gratuit dès lors qu'elles paient les frais d'essence. Il en résulte non seulement une augmentation de l'impôt pour ces sociétés mais surtout un texte où deux articles se contredisent.

1°      Jusqu'au 31 décembre de l'année de revenus 2016 lorsqu'une société met à disposition d'un employé ou d'un dirigeant un véhicule de société il en résulte un avantage de toute nature calculé selon l'article 36 du Code des impôts sur les revenus de 1992 (CIR 1992). De surcroît les frais relatifs à ce véhicule ne constituent pas une charge professionnelle. Ces derniers frais étant fixés forfaitairement par le législateur à 17% de l'avantage de toute nature calculé selon l'article 36 CIR 1992.

L'avantage de toute nature dont il est question est celui qui résulte de "l'utilisation à des fins personnelles d'un véhicule mis gratuitement à disposition .....". Mettre "gratuitement à disposition un véhicule" implique que l'employé ou dirigeant utilise le véhicule sans débourser un Euro. Il en résulte que l'employeur supporte tous les frais y compris les frais d'essence. Le Rapport fait au nom de la Commission des finances le confirme: "si un véhicule de société est mis à disposition avec une carte de carburant, seul un avantage de toute nature est porté en compte du bénéficiaire pour le véhicule de société. Il n’y a pas d’avantage de toute nature porté en compte séparément pour la carte de carburant" (Doc 54 2208/008 - page 3, point A, 2ème alinéa).

Les frais relatifs à ce véhicule mis gratuitement à disposition sont rejetés comme charges professionnelles fixées forfaitairement à 17% de l'avantage de toute nature résultant de cette mise à disposition à titre gratuit ( Article 198, § 1er, 9° CIR 1992) étant entendu que comme le précise l'article 36,§ 2 en son 10ème alinéa le montant de l'avantage de toute nature tient compte de l'intervention personnelle du bénéficiaire de l'avantage .

2°      A partir du Ier janvier 2017 qu'advient-il ?

>>>>>> Pour ce qui est de l'avantage de toute nature résultant de la mise à disposition à titre gratuit d'un véhicule il reste déterminé par l'article 36 CIR 1992 de la même façon qu'en 2016.

>>>>>> Pour ce qui est du rejet des frais de ce véhicule fixés de façon forfaitaire je note un conflit entre le 9° et 9° bis nouveaux de l'article 198, § 1er CIR 1992.

    L'article 198, § 1er, 9° CIR 1992 stipule que sont non déductibles "les frais de véhicules visés à l'article 65, mis, gratuitement ou non, à disposition à des fins personnelles, à concurrence de 17 % du montant tel que déterminé conformément à l’article 36, § 2, alinéas 1er à 9". 

En ne retenant que le cas de la mise à disposition gratuite d'un véhicule par l'employeur ce qui, selon le rapport même de la Commission des finances, requiert que les frais d'essence soient supportés par l'employeur, les frais non déductibles sont fixés forfaitairement à 17% du montant résultant de l'article 36 CIR 1992 sans être, c'est une nouveauté, diminué de l'intervention personnelle.

    Toutefois l'article 198, § 1er, 9°bis stipule que sont non déductibles "par dérogation au 9°, les frais de véhicules visés ..., mis, gratuitement ou non, à disposition à des fins personnelles, à concurrence de 40 % du montant tel que déterminé conformément à l’article 36, § 2, alinéas 1er à 9, lorsque les frais de carburant liés à cette utilisation personnelle sont, en tout ou en partie, pris en charge par la société". 

En ne retenant que le cas de la mise à disposition gratuite d'un véhicule par l'employeur ce qui selon le rapport même de la Commission des finances requiert que les frais d'essence soient supportés par l'employeur, les frais non déductibles sont fixés forfaitairement à 40% du montant résultant de l'article 36 CIR 1992 sans être, c'est une nouveauté, diminué de l'intervention personnelle.

Dès lors que les frais d'un véhicule mis gratuitement à disposition d'un employé soit avec les frais d'essence payés par la société sont fixés forfaitairement ils ne peuvent l'être à raison de 17% ou 40% du montant tel que résultant de l'article 36, alinéas 1° à 9° CIR 1992 sauf à considérer qu'en insérant les mots "gratuitement ou non" le législateur a voulu dire "sans ou avec intervention personnelle" ? Cette interprétation couvrirait la situation de la société mettant un véhicule à disposition, payant les frais de carburant et les refacturant à l'employé. Dans ce cas de figure il n'y a pas de prise en charge, fusse partielle, des frais de carburant par la société.

Que conclure si ce n'est que le texte de loi est mal rédigé et vient donner aux termes "mettre gratuitement à disposition" une signification différente selon que l'on lit l'article 36, §2 CIR 1992 ou l'article 198, §1er, 9° et 9° bis CIR 1992.

Stephen G Hürner

Les articles du Code des impôts sur les revenus modifiés par la Loi programme du 25 décembre 2016 (voir les articles 67 et suivants de la loi)

Art. 36
§ 2. (1er alinéa) L'avantage de toute nature résultant de l'utilisation à des fins personnelles d'un véhicule mis gratuitement à disposition visé à l'article 65 est calculé en appliquant un pourcentage-CO2 à 6/7 de la valeur catalogue du véhicule mis gratuitement à disposition.

...

(10ème alinéa) Lorsque l'avantage n'est pas consenti à titre gratuit, l'avantage à prendre en considération est celui qui est déterminé conformément aux alinéas précédents, diminué de l'intervention du bénéficiaire de cet avantage

Art. 65
En ce qui concerne les voitures, voitures mixtes et minibus, autres que ceux utilisés exclusivement pour le transport rémunéré de personnes, tels que ces véhicules sont définis par la réglementation relative à l'immatriculation des véhicules à moteur, y compris les camionnettes visées à l'article 4, § 3, du Code des taxes assimilées aux impôts sur les revenus, les frais accessoires visés à l'article 62 sont amortis de la même manière que la valeur d'investissement ou de revient de ces véhicules.

Art. 198
§ 1er. Ne sont pas considérés comme des frais professionnels :

9°      les frais de véhicules visés à l'article 65, mis, gratuitement ou non, à disposition à des fins personnelles, à concurrence de 17 % du montant tel que déterminé conformément à l’article 36, § 2, alinéas 1er à 9;

9°bis  par dérogation au 9°, les frais de véhicules visés à l’article 65, mis, gratuitement ou non, à disposition à des fins personnelles, à concurrence de 40 % du montant tel que déterminé conformément à l’article 36, § 2, alinéas 1er à 9, lorsque les frais de carburant liés à cette utilisation personnelle sont, en tout ou en partie, pris en charge par la société;

Art. 207, alinéa 2
Aucune de ces déductions ou compensation avec la perte de la période imposable ne peut être opérée sur la partie du résultat qui provient d'avantages anormaux ou bénévoles visés à l'article 79, ni sur les avantages financiers ou de toute nature reçus visés à l'article 53, 24°, ni sur l'assiette de la cotisation distincte spéciale établie sur les dépenses ou les avantages de toute nature, non justifiés conformément à l'article 219, ni sur la partie des bénéfices qui sont affectés aux dépenses visées à l'article 198, § 1er, 9°, 9° bis et 12°, ni sur la partie des bénéfices provenant du non-respect de l'article 194quater, § 2, alinéa 4 et de l'application de l'article 194quater, § 4, ni sur les plus-values visées à l'article 217, 3°, ni sur les dividendes visés à l'article 219ter.

Art. 223
Les personnes morales visées à l'article 220, 2° et 3°, sont également imposables à raison:

4°  d'un montant équivalant à 17 % du montant tel que déterminé conformément à l’article 36, § 2, alinéas 1er à 9, lorsque des véhicules visés à l’article 65, sont mis à disposition, gratuitement ou non à des fins personnelles;

5°  d’un montant équivalant à 40 % du montant tel que déterminé conformément à l’article 36, § 2, alinéas 1er à 9, lorsque des véhicules visés à l’article 65, sont mis à disposition, gratuitement ou non, à des fins personnelles et que les frais de carburant liés à cette utilisation personnelle sont, en tout ou en partie, pris en charge par la personne morale”.

Art. 234
En ce qui concerne les contribuables visés à l'article 227, 3°, l'impôt est établi :

6°  sur un montant équivalant à 17 % du montant tel que déterminé conformément à l’article 36, § 2, alinéas 1er à 9, lorsque des véhicules visés à l’article 65, sont mis à disposition, gratuitement ou non à des fins personnelles;”;

7°  par dérogation au 6°, sur un montant équivalant à 40 % du montant tel que déterminé conformément à l’article 36, § 2, alinéas 1er à 9, lorsque des véhicules visés à l’article 65, sont mis à disposition, gratuitement ou non, à des fins personnelles et que les frais de carburant liés à l’utilisation personnelle sont, en tout ou en partie, pris en charge par la personne morale.”.

Art. 247
Dans les cas visés à l'article 234 l'impôt est calculé :

2° au taux prévu à l'article 215, alinéa 1er, en ce qui concerne les cotisations, pensions, rentes et allocations visées à l'article 234, alinéa 1er, 3°, les avantages financiers ou de toute nature visés à l'article 234, alinéa 1er, 5°, et le montant équivalant à 17 % de l’avantage de toute nature, visé à l’article 234, alinéa 1er, 6°;’’ sont remplacés par les mots “les montants visés à l’article 234, alinéa 1er, 6° et 7°;”.

Ces modifications entrent en vigueur le 1er janvier 2017 et sont applicables à partir de la même date